中级会计实务之长期股权投资

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中级会计实务之长期股权投资
主讲人:孟宪胜

第一节  长期股权投资的初始计量
本讲所指长期股权投资,包括:
(1)企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资,即对子公司投资;
(2)企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资,即对合营企业投资;
(3)企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资,即对联营企业投资;
第一节  长期股权投资的初始计量
【提示1】企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资,应按《企业会计准则—金融工具确认和计量》准则相关规定进行会计核算。

注:实收资本(面值或份额)
一、企业合并形成的长期股权投资
(一)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
原则:不以公允价值计量,不确认损益。


长期股权投资初始计量

  1.同一控制下的企业合并(合并方被合并方)
  以现金、转让非现金资产、或承债务为合并对价
  借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值份额)
     贷:现金/原材料等账面价值
     差贷:资本公积
  借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值份额)
  借:资本公积(不足,冲减留存收益)
      贷:现金/原材料等账面价值

2、以发行权益性证券为合并对价
借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值份额)
   贷:股本(面值)
   贷:资本公积
借:长期股权投资(被合并方所有者权益账面价值份额)
差借:资本公积(留存收益)
   贷:股本(面值)

【例题·单选题】2008年3月20日,甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权,并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日,该土地使用权的账面价值为3200万元,公允价值为4000万元;乙公司净资产的账面价值为6000万元,公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同,不考虑其他因素,甲公司的下列会计处理中,正确的是( )。
A.确认长期股权投资5000万元,不确认资本公积
B.确认长期股权投资5000万元,确认资本公积800万元
C.确认长期股权投资4800万元,确认资本公积600万元
D.确认长期股权投资4800万元,冲减资本公积200万元


【答案】C

【解析】同一控制下长期股权投资的入账价值=6000×80%=4800(万元)。应确认的资本公积=4800-(1000+3200)=600(万元)

【例】20×9年6月30日,A公司向其母公司P发行1000万股普通股(每股面值为1元,市价为4.34元),取得母公司P拥有对S公司100%的股权,并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。20×9年6月30日S公司净资产的账面价值为40020000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日,A公司与S公司所有者权益的构成如下表所示。
A发行股票面值10000万,合并100%S

(二)非同一控制下的企业合并
1.一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
2.通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和。
(二)非同一控制下的企业合并
3.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本,该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等,也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。
(二)非同一控制下的企业合并
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。
长期股权投资初始计量

非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
  非同一控制下的企业合并,购买方在购买日应当确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
合并成本的组成=付出资产公允价值+发生或承担的负债+发行权益性证券的公允价值+合并直接相关费用
不包括手续费佣金等


主要账务处理:
借:长期股权投资(合并成本)
       应收股利
      贷:无形资产等(账面价值)
             主营业务收入/应交税费
             银行存款(直接相关费用)
    差借/贷营业外收支

A付出资产例

借:长期股权投资51000000
(A付出资产的公允价值)
       累计摊销 12000000
       贷:无形资产   40000000
              银行存款     9000000
              营业外收入14000000

二、除企业合并外其他方式取得的长期股权投资
长期股权投资初始计量

(一)以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。
   初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。

初始投资成本=购买价款+直接相关的费用+税金+其他必要支出。
例:甲购买乙公司20%股份实际支付8000万元,另支付相关费用100万元。
借:长期股权投资 81 000 000
    贷:银行存款        81 000 000

(二)以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。

发行费用处理:
   发行权益性证券的公允价值=初始投资成本
例:
增发3000万股  股权20%  公允价值5200万
借:长期股权投资—B公司—成本   52 000 000
    贷:股本      30 000 000(面值)
        资本公积——股本溢价  22 000 000


(三)投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。
【例】
借:长期股权投资-B公司-成本40000000(公允价值)
    贷:股本                10000000
        资本公积——股本溢 30000000

三、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理
企业无论是以何种方式取得长期股权投资,取得投资时,对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目,不构成取得长期股权投资的初始投资成本。

【例题]实际支付价款8100万元,包括己宣告发放未现金股利30万元。
借:长期股权投资               8070
       应收股利                          30
     贷:银行存款                       8100
总结初始投资成本的确定
长期股权投资—被投资单位所有者权益账面价值的份额
                     —合并成本(付出资产的公允价值+相关税费)
                     —实际支付的价款
                     —发行权益性证券的公允价值


第二节  长期股权投资的后续计量
一、成本法及权益法核算的范围
   1.控制
   控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策,并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控股合并的控制形成母子公司。
  (1)定量:大于50%
  (2)定性:小于或等于50%,但有实质控制权。

  2.共同控制
    共同控制,是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。共同控制与合营企业相联系。
  3.重大影响
    重大影响,是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力。重大影响与联营企业相联系。
    定量:大于等于20%但小于等于50%
    定性:实质上达到重大影响。 如下图:

 

【例题13·判断题】投资企业对其实质上控制的被投资企业进行的长期股权投资,在编制其个别财务报表和合并财务报表时均应采用权益法核算。( )
【答案】×
【解析】个别报表应该采用成本法核算,合并报表采用权益法核算。

【思考】A公司直接持有B公司40%的股权,同时受托行使其他股东所持有B公司18%股权的表决权。B公司董事会由11名董事组成,其中A公司派出6名。B公司章程规定,其财务和经营决策经董事会三分之二以上成员通过即可实施。A公司能否对B公司实施控制?
【答】因为A公司在B公司董事会成员中的比例没有达到三分之二,所以A公司不能对B公司实施控制。

【思考】企业对一个上市公司有股票投资,持股比例为11.4%,在该上市公司有2名董事。上市公司董事会有15位董事,其中5位为独立董事。企业对上市公司是否有重大影响?该股票投资是通过长期股权投资采用权益法核算,还是按可供出售金融资产核算?
【答】因在上市公司派有董事,对上市公司具有重大影响,应通过长期股权投资采用权益法核算。

二、长期股权投资的成本法
投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益,不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。
 对长期股权投资进行减值测试,可收回金额低于长期股权投资账面价值的,应当计提减值准备。

【例题单选题】A公司2010年4月1日购入B公司的股权进行长期投资,A公司采用成本法核算,支付价款500万元,另外支付相关税费2万元,B公司于2010年4月20日宣告分派2009年现金股利100万元,B公司2010年实现净利润200万元(其中1~3月份实现净利润50万元),假定无其他影响B公司所有者权益变动的事项。该项投资2010年12月31日的账面价值为(   )万元。
    A.502    B.500    C.497    D.504.5


【答案】A
  【解析】该项投资2010年12月31日的账面价值=500+2=502(万元)。

【例题多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上司公司),取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2010年4月1日分配现金股利10万元,2010年实现净利润40万元,2011年4月1日分配现金股利10万元,下列说法正确的有(    )。
  A.甲公司2010年确认投资收益0元
  B.甲公司2010年确认投资收益8万元
  C.甲公司2011年确认投资收益8万元
  D.甲公司2011年确认投资收益16万元

【答案】BC
【解析】对被投资单位能够实施控制,长期股权投资应采用成本法核算,投资企业按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润应享有的份额确认投资收益。
三、长期股权投资的权益法
采用的是完全权益法。
科目设置:
长期股权投资——成本
                     ——损益调整
                     ——其他权益变动
初始投资时
借:长期股权投资(份额或公允价值)
 贷:银行存款等

(一)初始投资成本的调整
1.初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,
  长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本;

(一)初始投资成本的调整
2.长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,
  应按其差额,借记“长期股权投资”科目,贷记“营业外收入”科目。

【例题·计算分析题】A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权,取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。
设(1)初始投资成本1000大于份额3000×30%的,
  如A公司能够对B公司施加重大影响,则A公司应进行的会计处理为:

【答案】
借:长期股权投资          1000
  贷:银行存款              1000
 注:商誉100万元(1000-3000×30%)体现在长期股权投资成本中

设(2)初始投资成本1000小于份额3500×30%的,
如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元,则A公司应进行的处理为:
【答案】
借:长期股权投资        1000
    贷:银行存款            1000
借:长期股权投资  50(3500×30%-1000)
    贷:营业外收入    50

【例】A公司于20×9年1月1日取得B公司30%的股权,实际支付价款30 000 000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下(假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同,单位:元):


(二)投资损益的确认
1.直接确认投资收益
【例】沿用止例,假定A公司长期股权投资的成本大于取得投资时B公司可辨认净资产公允价值份额的情况下(8000000×30%A公司的会计处理如下:
借:长期股权投资-B公司-损益调整     
                       2400000
  贷:投资收益-B公司2400000

2.以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额,以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
例,当年实现净利润6000000元

调整后的净利润=6000000-(7000000-5000000)×80%-(12000000/16-10000000/20)-(8000000/8-6000000/10)=3750000(元)
甲公司应享有份额=3750000×30%=1125000(元)
借:长期股权投资-乙公司-损益调整1125000
  贷:投资收益              1125000

3.投资企业在采用权益法确认投资收益时,应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。
(1)顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产
(2)逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产

当该未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时,相关的损益在计算确认投资收益时应予抵销。投资企业与被投资单位发生的内部交易损失,按照《企业会计准则第8号——资产减值》等规定属于资产减值损失的,应当全额确认。

(1)逆流交易的处理
ⅰ)逆流交易——是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。
ⅱ)对于逆流交易,在该交易存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独立第三方出售),投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时,应抵销该未实现内部交易损益的影响。

【例题】甲公司于2007年1月3日以银行存款 2 000万元购入A公司40%有表决权资本,能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时,被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值,双方采用的会计政策、会计期间相同。2007年6月5日,A公司出售商品一批给甲公司,商品成本为400万元,售价为600万元,甲公司购入的商品作为存货。至2007年末,甲公司从A公司购入商品的未出售给外部独立的第三方。A公司2007年实现净利润1 200万元。假定不考虑所得税因素。

甲公司2007年应确认对A公司的投资收益
=[1 200-(600-400)]×40%=400(万元)
借:长期股权投资--损益调整   400
    贷:投资收益                    400
ⅲ)投资企业对外编制合并财务报表的,应在合
并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部
交易损益的资产账面价值进行调整。
在合并报表中作如下调整分录:
借:长期股权投资--损益调整     80
    贷:存货                         80

ⅳ)以后年度对外部独立第三方出售,将原未确认的内部交易损益计入投资损益
如上例:A公司2008年实现净利润1500万元。
甲公司已将2007年从A公司购入的商品对外部独立第三方出售,2008年甲公司和A公司未发生任何交易。
甲公司2008年应确认对A公司的投资收益
 =[1 500+200]×40%=680(万元)
借:长期股权投资--损益调整   680
    贷:投资收益                   680
(1)逆流交易
乙(被投资企业联营或者合营企业) 900万出售:
借:银行存款1500
   贷:主营业务收入1500
借:主营业务成本900
   贷:库存商品900
未未实现毛利600万


(1)逆流交易
甲(投资企业) 1500万购入:
借:库存商品(900+600)
   贷:银行存款1500
存货含未实现毛利600

 

乙公司净利4800万,甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×年净损益时,应进行以下账面处理:
借:长期股权投资-乙公司损益调整[(48000000-6000000)×20%] 8400000
 贷:投资收益  8400000
  在合并财务报表中,因该未实现内部交易损益体现在甲公司持有存货的账面价值当中,应在合并财务报表中进行以下调整: 借:长期股权投资-乙公司-损益调整[(15000000-9000000)×20%]1200000
  贷:存货  1200000

又假定2×10年,甲公司将该商品以18000000元对外部独立第三方出售,因该部分内部交易损益已经实现,甲公司在确认应享有乙公司2×10年净损益时,应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益,即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加1200000元。假定乙公司2×10年实现的净利润为30000000元。甲公司的账务处理如下:
借:长期股权投资——乙公司——损益调整[(30000000+6000000)×20%] 7200000
  贷:投资收益           7200000

(2)流交易的处理

ⅰ)顺流交易——是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。


ⅱ)在该交易存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独立第三方出售),投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时,应抵销该未实现内部交易损益的影响,同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。

【例题】甲公司于2007年1月3日以银行存款2 000万元购入A公司40%有表决权资本,能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时,被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值,双方采用的会计政策、会计期间相同。2007年6月5日,甲公司出售商品一批给A公司,商品成本为400万元,售价为600万元,A公司购入的商品作为存货。至2007年末,A公司从甲公司购入商品的未出售给外部独立的第三方。A公司2007年实现净利润1 200万元。假定不考虑所得税因素。

甲公司2007年应确认对A公司的投资收益
=[1 200-(600-400)]×40%=400(万元)
借:长期股权投资--损益调整   400
    贷:投资收益               400
ⅲ)投资企业对外编制合并财务报表的,应在合并财务
报表中对该未实现内部交易损益
应在个别报表已确认投资损益基础上进行调整:
借:营业收入(600×40%)240
    贷:营业成本(400×40%) 160
        投资收益               80

c)注意:
ⅰ)投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失,属于所转让资产发生减值损失的,有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。
ⅱ)投资企业对于纳入合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益,也应按照上述原则进行抵销,在此基础上确认投资损益。

d) 合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。
    合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益,应当按照以下原则处理:

ⅰ)符合下列情况之一的,合营方不应确认该类交易的损益:与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业;投出非货币性资产的损益无法可靠计量;投出非货币性资产交易不具有商业实质。

ⅱ)合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的,应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的,合营方应当全额确认该部分损失。

【例题】甲公司、乙公司和丙公司共同出资设立丁公司,注册资本为5000万元,甲公司持有丁公司注册资本的38%,乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%,丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产(机器)出资,该机器的原价为1600万元,累计折旧为400万元,公允价值为1900万元,未计提减值;乙公司和丙公司以现金出资,各投资1550万元。假定甲公司需要编制合并财务报表。不考虑所得税影响。甲公司的财务处理如下:

甲公司在个别财务报表中,对丁公司的投资长期股权投资成本为1900万元,投出机器的账面价值与其公允价值之间的差额为700(1900-1200)万元,确认损益(利得)。

借:长期股权投资-成本    19000000
  贷:固定资产清理         19000000
借:固定资产清理          12000000
  累计折旧                4000000
  贷:固定资产             16000000
借:固定资产清理            7000000
    贷:营业外收入            7000000

甲公司在合并财务报表中,对于上述投资所产生的利得,仅能够确认归属于乙、丙公司的利得部分,在合并财务报表中需要抵销归属于甲公司的利得部分266(700X38%)万元,在合并财务报表中作如下抵销分录:

 借:营业外收入         2660000
   贷:长期股权投资     2660000
(2)顺流交易(乙2009净利3000万)
成本900(20%)
甲(投资企业):
借:银行存款1500
  贷:主营业务收入1500
借:主营业务成本900
  贷:库存商品   900
未售出利润+600万

购入1500
乙(被投资企业联营. 合营企业):
借:库存商品(900+600)
  贷:银行存款1500
存货含未实现毛利600


分录:
借:长期股权投资——乙公司——损益调整[(30000000-6000000)×20%] 4800000
       贷:投资收益  4800000


合并财务报表,在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整:
借:营业收入(15000000×20%) 3000000
  贷:营业成本(9000000×20%)
                           1800000
     存货  1200000


主讲人:孟宪胜

(三)取得现金股利或利润的核算
借:长期股权投资
 贷:投资收益
借:应收股利
 贷:长期股权投资

(四)超额亏损的确认
长期股权投资的账面价值不足以冲减的,以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失,冲减长期权益的账面价值。
(1)冲减长期股权投资的账面价值。
(2)冲减长期应收项目等的账面价值。
(3)应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资损失。
 除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失,应在账外备查登记。

【例】甲公司持有乙公司40%的股权
  20×8年12月31日的账面价值为20 000 000元,
  设1: 20×9年当年度发生亏损30 000 000元
  设2:20×9年当年度发生亏损60 000 000元
长期股权投资账面价值为20 000 000元

(五)其他综合收益变动
投资企业对于被投资单位的其他综合收益变动时,应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
在持股比例不变的情况下,被投资单位其他综合收益变动时,企业按持股比例计算应享有的份额,借记或贷记“长期股权投资”科目,贷记或借记“其他综合收益”科目。

(六)其他权益变动
投资企业对于被投资单位除净损益、利润分配和其他综合收益以外所有者权益的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值并计入资本公积。

(六)其他权益变动
在持股比例不变的情况下,被投资单位除净损益、利润分配和其他综合收益以外所有者权益的其他变动,企业按持股比例计算应享有的份额,借记或贷记“长期股权投资”科目,贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。
【例】
B
+资本公积600万
+净利润3200万
A(持股30%)
借:长期股权投资 11 400 000  
  贷:投资收益      9 600 000
    资本公积   1 800 000

 

 

(2)2007年B公司实现净利润200万元,提取盈余公积20万元。
(3)2008年B公司增加资本公积100万元。2008年B公司发生亏损4000万元。
(4)2009年B公司实现净利润520万元。假定不考虑所得税和其他事项。 假定双方未发生任何内部交易。

(1)2007年1月1日投资时:
借:长期股权投资--成本1035   贷:银行存款     1035   长期股权投资的初始投资成本1035万元,大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额900(3000×30%)万元,不调整长期股权投资的初始投资成本。

(2)调整2007年B公司实现净利润 2007年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润
=200-(300-200)÷10-(100-50)÷5=180(万元)。 A公司应确认的投资收益=180×30%=54(万元) 借:长期股权投资--损益调整54 
 贷:投资收益          54
B公司提取盈余公积,A公司不需进行账务处理。

(3)调整2008年B公司亏损
B公司增加资本公积100万元
借:长期股权投资--其他权益变动30  贷:资本公积―其他资本公积   30
2008年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净亏损=4000+(300-200)÷10+(100-50)÷5=4020(万元)。

在调整亏损前,A公司对B公司长期股权投资的账面余额=1035+54+30=1119(万元)。当被投资单位发生亏损时,投资企业应以投资账面价值减记至零为限,因此应调整的“损益调整”的数额为1119万元,而不是1206万元(4020×30%)。 借:投资收益     1119   贷:长期股权投资--损益调整 1119  备查登记中应记录未减记的长期股权投资87万元(1206-1119)。因长期股权投资账面价值减记至零。

(4)调整2009年B公司实现净利润。  2009年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润=520-(300-200)÷10-(100-50)÷5=500(万元)。
借:长期股权投资--损益调整     
            63(500×30%-87) 贷:投资收益      63


主讲人:孟宪胜
五、长期股权投资核算方法的转换


(2)比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额
①属于投资作价中体现商誉部分→不调整长期股权投资的账面价值;
②属于投资成本﹤应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→调整长期股权投资账面价值的同时,应调整留存收益。

(3)对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益(扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润)中应享有的份额,调整留存收益
借:长期股权投资       
  贷:盈余公积                
      利润分配——未分配利润
  或相反

(4)对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额,调整当期损益
    借:长期股权投资     
        贷:投资收益

(5)对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额,在调整长期股权投资的账面价值的同时,应当计入“其他综合收益”或者“资本公积——其他资本公积”。
借:长期股权投资             
    贷: 其他综合收益
        资本公积――其他资本公积
    或相反

【例题】2007年1月1日,甲公司以3200万元取得B公司60%的股权,款项以银行存款支付, B公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元(假定其公允价值等于账面价值),甲公司对B公司具有控制权,并对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。
(1)2007年B公司实现净利润800万元,未分派现金股利,资本公积增加1000万元。
(2)2008年B公司实现净利润1200万元,未分派现金股利。

(3)2009年1月3日,甲公司出售B公司30%的股权,取得出售价款2600万元,款项已收入银行存款户,当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。出售该部分股权后,甲公司不能再对B公司实施控制,但能够对B公司施加重大影响,因此甲公司将对B公司的股权投资由成本法改为权益法核算。
 要求:编制甲公司股权投资的有关会计分录。

(1)2007年1月1日
借:长期股权投资          3200
    贷:银行存款             3200
(2)2009年1月3日
①出售30%股权:
借:银行存款              2600
   贷:长期股权投资          1600
       投资收益              1000

②转为权益法并调整长期股权投资的账面价值
借:长期股权投资              900            
               [(8000-5000)×30%]
   贷:盈余公积                    60  
              [(800+1200)×30%×10%]
       利润分配——未分配利润     540 
              (2000×30%-60)
       资本公积――其他资本公积   300  
             [(8000-5000-2000)×30%]

【例题】20×1年1月1日,甲公司支付800万元取得乙公司100%的股权。购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为600万元。20×1年至20×2年,乙公司以购买日可辨认净资产公允价值为基础计算实现的净利润为50万元(未分配现金股利),持有可供出售金融资产的公允价值上升20万元,除上述外,乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。20×3年1月1日,甲公司转让所持有乙公司70%的股权,取得转让款项700万元;甲公司持有乙公司剩余30%股权的公允价值为300万元。转让后,甲公司能够对乙公司施加重大影响。

1、甲公司因转让乙公司70%股权在20×3年度个别财务报表中应确认的投资收益是(    )。 A.91万元    B.1 1 1万元 C.140万元   D.160万元
【答案】:C 【解析】:个别报表中应确认的投资收益就是处置70%股权应确认的投资收益=700-800×70%=140(万元)。

2、甲公司因转让乙公司70%股权在20×3年度合并财务报表中应确认的投资收益是(    )。 A.91万元   B.1 1 1万元 C.140万元  D.150万元
【答案】:D 【解析】:合并报表中确认的投资收益=(700+300)-(800+50+20)+20=150(万元)。


【例题】2007年1月1日,甲公司以1500万元取得C公司30%的股权,款项以银行存款支付, C公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元(假定其公允价值等于账面价值),因对C公司具有重大影响,甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。
     2007年C公司实现净利润1000万元,未分派现金股利。    

2008年1月1日,甲公司又以1800万元取得C公司30%的股权,款项以银行存款支付,当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元,取得该部分股权后,甲公司能够对C公司实施控制,因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。
     要求:编制甲公司股权投资的有关会计分录。

(1)2007年1月1日
借:长期股权投资        1500
   贷:银行存款           1500
(2)2007年末:
借:长期股权投资——损益调整 300
   贷:投资收益                300

(3)2008年1月1日购入30%股权时:

借:长期股权投资——C公司    1800
    贷:银行存款               1800

  初始投资成本=1500+300+1800=3600

 


第三节  共同控制经营和共同控制资产
一、共同控制经营
共同控制经营,是指企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动(该经济活动不构成独立的会计主体),并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制。


按享有的份额 :
借:生产成本——共同控制经营
  贷:库存现金/银行存款
借:库存现金/银行存款
  贷:主营业务收入/其他业务收入
借:主营业务成本
  其他业务成本
 贷:库存商品等科目。

二、共同控制资产
 共同控制资产,是指企业与其他合营方共同投入或出资购买一项或多项资产,按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的情况。

小结:
成本法下:
长期股权投资-被投资单位
权益法下:
长期股权投资—成本
                   —损益调整
                   -其他综合收益
        -其他权益变动


 

写笔记
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